OPINION ON THE DRAFT LAW OF UKRAINE “ON EFFECTING PAYMENTS WITHIN UKRAINE AND THE PROCEDURE FOR ENSURING PERFORMANCE OF TAX LIABILITIES”

Проект Закону України “Про здійснення платежів на території України та  порядок  забезпечення податкових зобов’язань” передбачає зміну існуючого порядку  сплати  податків або,  за термінологією зазначеного проекту,  “виконання податкових зобов’язань”.  Загальна схема  чинного порядку складається із двох елемен тів. Перший – добровільна сплата податку.  Другий – швидке безспірне стягнення податковими органами несплачених податків та відповідних штрафних сум. У разі, якщо платник податку, незгодний з стягненням,  він має право оскаржити  розпорядження про безспірне стягнення і за рішенням судового органу повернути необгрунтовано стягнені кошти.

Проектом передбачається встановлення іншого порядку, який в загальних рисах полягає в наступному.  Якщо перший етап (добровільна сплата) залишаються без змін,  то другий змінюється. За проектом податкова заборгованість (несплачені податки + штрафні санкції) вважається “узгодженою” на підставі того,  що платник податку не оскаржує суму заборгованності, а у разі її оскарження цю  суму  встановлює  судовий  орган.

Після  цього  узгоджена сума сплачується платником податку самостійно, причому податковий орган спочатку надсилає платнику 3  “податкові  повістки”,  які за своєю суттю є не владними приписами держави,  а своєрідним ласкавим нагадуванням неплатнику податків.  Якщо ж,  незважаючи на це,  платник продовжує вперто не сплачувати податки,  то податковий орган видає “податкове розпорядження”, яке фактично стає підставою для продажу майна платника (за термінологією закону його “активів”).  Зазначимо,  що з моменту отримання  першої  “податкової  повістки”  майно платника  вважається автоматично переданим у заставу податковому органові.

Можна цілком  погодитись  з  тим,  що  існуючий порядок стягнення несплачених у строк податків вимагає свого вдосконалення ( Див. Висновок відділу N 737/16 від 24.12.1996 р.).  Однак, на наш погляд, запропонована проектом схема не є оптимальною,  зокрема,  з  таких  причин. По-перше, вона виглядає занадто громіздкою, що може призвести до значних ускладнень при її застосуванні.  По-друге,  саме в силу своєї гро-міздкості  та  багатоетапності  вона  створює  легальні можливості для несплати податків, оскільки реальне стягнення відбудеться мінімум (виявлення  несплати  +  45 днів (3 повістки) + строк судового узгодження заборгованності,який на практиці не може бути меншим від 20 днів +  20 днів  для  добровільного погашення + 30 днів для продажу з моменту надіслання податкового розпорядження) через  115  днів  після  виявлення факту  несплати.  Підкреслимо,  що  спір може йти не лише про несплату частини податку або штрафів за неї,  але і про несплату податку взагалі.  Отже, штучно складається ситуація, за якою реальна дата отримання бюджетом податку відкладається принаймні на 4 місяці порівняно  з  порядком,  встановленим  сьогодні.  До того ж платник на підставі ст.124 Конституції,  яка встановлює,  що юрисдикція судів поширюється на  всі правовідносини,  що виникають у державі, має право оскаржувати не лише суму податкової заборгованності,  але і інші рішення податкових  органів, які передбачені цим проектом (наприклад, рішення аукціонної комісії про склад його активів,  що будуть продані з аукціону).  Вважаємо, що це може призвести як до прямих втрат бюджету,  так і до зайвого навантаження на нього, оскільки гроші будуть поступати зі значним запізненням.  По-третє, багатоетапна система реального стягнення податків з залученням до вирішення цього питання значної кількості посадових особ може стати ще одним підгрунтям для зростання корупції, а Україна і так не пасе задніх у цьому питанні.

Серед інших  вад  проекту  зазначимо його певну внутрішню логічну неузгодженність. Зокрема, у пункті 2.1 ст.2 проекту йдеться про те, що активи суб’єкта підприємницької діяльності можуть бути безспірно стягнені лише за рішенням суду.  Однак продаж активів цього ж суб’єкту  на підставі ст.5 проекту відбувається не за рішенням суду,  а на підставі податкового розпорядження! Отже, фактично йдеться про безспірний порядок стягнення на підставі рішення податкового органу. Особливо яскраво це видно у разі,  якщо платник податку не оскаржує до суду рішення податкового органу щодо суми податкових зобов’язань.  Пунктом 1.5 статті 1 до складу активів платника податку,  на які може бути звернуто стягнення,  включені кошти,  майнові цінності та немайнові активи”.  Однак порядок погашення узгодженої суми податкової заборгованності  передбачає  лише публічні торги (аукціон) з продажу активів платника податків і не встановлює порядок погашення заборгованності за рахунок грошей.

Не можна  погодитись  з  наданням  юридичній особі права “ведення розрахункових рахунків без обмеження  їх  кількості”.  Дозволимо  собі звернути увагу  на книгу П.Т.Геги “Правовий режим оподаткування” ( Київ- Юрінком – 1997), у якій вже на третій сторинці стверджується: “Щоб уникнути оподаткування, деякі підприємці… замість безготівкових розрахунків впроваджують готівкові,  відкривають по декілька гривневих  і валютних рахунків.” А використання декількох розрахункових рахунків як засобу приховування прибутків (доходів) від оподаткування розглядаєть ся як  типовий спосіб вчинення злочинів у сфері оподаткування.  Додамо до цього лише те,  що наявність кількох рахунків може сприяти знищенню залишків  нормальних  договірних  відносин у господарській діяльності. Якщо є можливість отримані кошти спрямовувати на один рахунок, а сплачувати  з  іншого  рахунку,  то  завжди є спокуса або не сплачувати їх контрагенту за договором взагалі, або сплачувати пізніше.

Формальні зауваження викликають норми, що стосуються запровадження податкової застави,  оскільки Верховною Радою України такий  спосіб забезпечення виконання  податкових зобов’язань при прийнятті в перщому читанні Закону України “Про здійснення платежів на  території  України та  порядок забезпечення податкових зобов’язань” відхилений ( п.1 Постанови Верховної Ради України N 655/96-ВР від 26  грудня  1996  року). Підлягає вилученню ст.8 “Реструктуризація податкової заборгованності”, оскільки Верховною Радою України  прийнятий  Закон  “Про  списання  та реструктуризацію податкових зобов’язань платників (податків)”.

На наш погляд,  проект вимагає і редакційного доопрацювання, зокрема, щодо таких фраз як “платники податків … зобов’язані утримувати та сплачувати податки і збори” ( п.1.1. ст.1 проекту), “конституційних прав бюджетних споживачів” і т.п. Ми змушені вдруге нагадати, що в Україні немає Адміністративно-процесуального Кодексу, є Арбітражний процесуальний  кодекс і Кодекс України про адміністративні правопорушення (п.3.7 статті 3 проекту).

Слід також зазначити,  що за текстом закону йдеться про суб’єктів підприємницької діяльності,  однак платниками податку є не лише  вони, але і інші юридичні особи.  Одже,  на наш погляд, у проекті слід вести
мову про юридичні особи (тим більш,  що це фактично робиться у  п.12.1 статті 12  проекту) і фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності.  Підкреслимо також,  що зміст кожного нового проекту все далі і далі  віддаляється від першої частини назви проекту “Про платежі…” (досить порівняти цей проект з главою 72  “Розрахунки”  проекту  нового Цивільного  Кодексу)  і все більше обмежується регламентацією щодо забезпечення податкових зобов’язань.

З точки  зору  забезпечення  необхідності повернення українського капіталу із-за кордону сумнівним виглядає пропозиція про надання підприємствам права самостійного встановлення терміну платежів за експортними кантрактами без обмеження строків зарахування валютної виручки на їх рахунки  (п.12.3  проекту),  що  фактично означає скасування Закону “Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті”, яким встановлений 90-денний  термін повернення валюти з моменту митного оформлення вивозу продукції, яка експортується.

Окрім цих  принципових  моментів,  звертають  на себе увагу також наступні положення проекту:

1.  У пункті 1.6 ст.1 дається визначення поняття “картотека”, однак далі за текстом воно не застосовується.

2. У  пункті 1.7 йдеться про те,  що юридичні особи “ліквідуються після реорганізації”.  Відповідно до ст.37 чинного ЦК  (ст.85  проекту ЦК) ліквідація та реорганізація є різними формами припинення юридичної особи. Отже, більш точно буде написати “припиняються після реорганізації”. У  цьому ж пункті слід уточнити,про яку реєстрацію філії йдеться у ньому.

3. У частині 1 пункту 2.1. ст.2 йдеться про те, що активи суб’єкта підприємницької  діяльності можуть бути безспірно стягнені виключно за рішенням  суду (арбітражного суду).  Це не узгоджується з нещодавно
прийнятою новою редакцією статті 381  ЦК,  яка  передбачає  можливість безспірного стягнення і в інших випадках, прямо передбачених законом.

4. Пункт 3.2 статті 3 побудований на презумпції вини в  усіх  випадках  платника податку – адже податковий орган згідно проекту не зобов’язаний обгрунтовувати вказані в повістках розміри недоплачених податків  та  санкцій,  а от платник,  отримавши таку повістку,можливо і зовсім немотивовану, отримує одночасно і тягар доведення своєї невинуватості. Тому останнє речення цього пункту неприйнятне і його слід вилучити.  Обов’язок обгрунтовувати і доводити правильність своїх розрахунків,вимог чи приписів мають виконувати і платник,  і податковий орган.

5. У п.3.3.  статті 3 йдеться про встановлення податковим органом у податковій декларації переплати податку.  В зв’язку з цим пропонуємо уточнити, яким чином переплачена сума повертається платнику.

6. Важко погодитись з прирівненням податкової повістки до претензії,  оскільки претензію досить пред’явити один раз і потім особа, яка її пред’явила,  отримує право звертатись до суду.  А повістка надсилається тричі і право звернутись до суду отримує не податковий орган (як такий що надсилає претензію), а платник (той кому надсилається претензія). Більш того його право на звернення до суду ніяким чином не пов’язано з податковою повісткою,а реквізити повістки нічим  не  нагадують зміст,який згідно з АПК України повинна мати претензія.  Отже, ця частина є зайвою.

7. У ст.5 проекту не узгоджені між собою строки:  а) самостійного погашення платником податку – не пізніше 20 днів після узгодження суми заборгованності  /п.5.1/;  б);  опублікування  інформації про публічні торги – 20 днів до дня проведення публічних торгів /п.5.6/;  в) проведення публічних  торгів – не раніше 30 днів з моменту надіслання платнику податкового розпорядження.  Отже,  допускається виникнення ситуації, коли  продаж може бути призначений до закінчення строку, який дається на самостійне погашення заборгованності, і якщо платник погасить відповідну заборгованість,організаційні заходи щодо продажу його майна будуть зайвими втратами коштів і часу податкових органів.

8. Законом  “Про банкрутство” (п.4 ст.21) встановлено,  що вимоги по державних і місцевих податках та неподаткових платежах  до  бюджету задовольняються у другу чергу.  Вважаємо,  що зміни,  які пропонуються
проектом (п.5.8 ст.5 проекту) щодо задоволення вимог податкових  органів у разі банкрутства поза чергою,  недоцільні,  оскільки у цьому випадку можуть залишитись незадоволеними зобов’язання перед працівниками
підприємства-банкрута щодо виплати їм заробітної плати та вихідної допомоги, які зараз задовольняються перед вимогами бюджету.

9. У  пункті  5.9  ст.5 проекту вказано,  що податкова застава не потребує письмового оформлення. Однак незважаючи на те, що застава виникає на підставі закону а не договору,  вона, на наш погляд, має бути оформлена саме у письмовій формі, оскільки, якщо цього не відбудеться, інші кредитори просто не зможуть дізнатись про те, що майно підприємства вже перебуває під заставою.

10. Право  пріоритету застави податкового органу (п.5.9 ст.5 проекту) перед іншими заставодавцями суперечить ст.18 Закону “Про  заставу”,  згідно з якою у разі, якщо предметом застави стає майно, яке вже є заставним забезпеченням іншого зобов’язання (боргу),  заставне право попереднього  заставодержателя (попередніх заставодержателів) зберігає силу, а вимоги заставодержателя,  у якого право застави виникло пізніше, задовольняються з вартості предмета застави лише після повного забезпечення вимог попередніх заставодержателів.

11. У пункті 5.10.  статті 5 проекту передбачається звернення  до арбітражного  суду  із заявою про майнове забезпечення суми претензії. Однак відповідно до Арбітражного процесуального кодексу (розділ Х) арбітражний суд здійснює заходи лише щодо забезпечення судового  позову, а не претезії,  яка є засобом досудового вирішення спору.  Отже відповідне речення проекту слід виключити.

12. У  пункті  5.12  дано опис дій, які,згідно з намірами авторів проекту, повинні тягнути “відповідальність за  …  навмисне  ухилення від оподаткування”.  Автори не вказують, якою саме має бути ця відповідальність, а між тим вона не може бути ні  адміністративною,ні  кримінальною.  Адже  Кримінальний кодекс (стаття 148-2) передбачає відповідальність не за “навмисне ухилення від оподаткування”,  а  за  “умисне ухилення від сплати податків,  зборів,інших обов’язкових платежів”, що явно не тотожне фразі,  вжитій в проекті. Немає відповідного аналогу і в законах, які встановлюють відповідальність за адміністративні правопорушення. Тому, якщо автори проекту бажали встановити якусь додаткову відповідальність окрім тієї, яка вже існує в чинному кримінальному законі,то слід було підготувати відповідні зміни чи доповнення до Кримінального кодексу  чи Кодексу про адмінправопорушення і подати їх окремо,бо згідно з загальновизнаним правилом юридичної техніки та  статтею 1  Кримінального кодексу всі норми,які визначають дії,котрі є злочинами,  і покарання за них, мають знаходитись в цьому кодексі, а не деінде.  Якщо  ж автори мали на увазі статтю 148-2 чинного КК,  то в цьому випадку пункт 5.12 взагалі неприпустимий, оскільки містить розбіжності з цією  статтею і створює двозначність її розуміння,  яка особливо нетерпима в тих випадках, коли йдеться про кримінальний закон.

Пункт 5.12 є юридично некоректним ще й тому,  що імперативно визначає як “умисне ухилення” дії,  які на практиці ( в конкретних обставинах)  за своєю суб’єктивною стороною можуть бути не тільки умисними, а і необережними. Очевидно, авторам проекту корисно було б перед написанням цього пункту уважно ознайомитись,наприклад, зі змістом статей 8 та 9 Кримінального кодексу України або ж зі статями 10 та  11  Кодексу України про адміністративні правопорушення. Вказане вище свідчить про явну недоцільність пункту 5.12 в  цьому Законі і про необхідність його вилучення.

13. Пункт 6.3. статті 6 проекту, яким передбачена заборона керівнику державного підприємства, звільненому у разі отримання цим підприємством податкового розпорядження, займати посади в органах управління державних і  “напів”-державних  підприємств,  знов таки необгрунтовано втручається в сферу кримінального закону,оскільки фактично така  заборона фактично  є  не  чим  іншим,як забороною займати певні посади або
займатись певною діяльністю,  що є видом кримінального покарання (див. статті  23 та 31 Кримінального Кодексу України),  а тому має призначатись  лише судом  і  лише за вчинення злочину  - саме таким чином слід розуміти,наприклад статтю 62 Конституції України. Застосування ж автоматично, без судового розгляду,санкції яка за своєю суттю є  кримінальним покаранням,суперечить Конституції.  Вважаємо,  що  цей  пункт має бути виключено.

14. Стаття 9 “Порядок погашення заборгованності у разі ліквідації платника податку” проекту має бути  виключена, оскільки ці питання вирішені у ст.36 Закону України “Про підприємства в Україні”  більш  детально.

15. Як можна зрозуміти,  у п.11.2 мається на увазі все ж таки  не про випадки,   “коли  господарські  відносини  між  підприємствами  не оформлюються договором” – таких випадків просто  не  може бути, можуть бути лише різні форми укладення угод,  наприклад, випадки, “коли угоди
між  юридичними  особами укладються в усній формі” (ст.43 ЦК),які очевидно,і маються тут на увазі.  Тому зміст цього пункту потребує  уточнень і узгодження,зокрема,  з положеннями цивільного законодавства України.

Узагальнюючий висновок
Переважна більшість норм цього проекту за своєю концепцією відрізняється від тексту, прийнятого  Верховною  Радою України  у першому читанні 26.12.96р.,зате знов включені норми про податкову заставу,відхилені парламентом при розгляді проекту  в  першому читанні. Значна кількість норм проекту суперечить положенням не тільки податкового і фінансового, але й цивільного і навіть кримінального законодавства,  а  окремі  норми – і Конституції України.  Тому слід або вважати цей проект принципово новим і приймати його в першому читанні, або ж  грунтовно доопрацювати його з урахуванням висловлених зауважень і пропозицій.

Завідуючий науково-експертним відділом                                     А.Р.Мацюк

Вик. І.Зуб,А.Ришелюк

Одним із базових принципів податкової політики держави має бути її стабільність, з тим, щоб платники податку заздалегіть мали можливість ознайомитись зі змістом нових податкових законів і належно підготуватись до їх впровадження в життя. Держава не повинна розглядати платника податку як жертву, яку завжди слід захоплювати зненацька. Стабільність податкової політики проявляється перш за все у стабільних законах. Однак, нажаль, останім часом хаос у податковому законодавстві лише посилюється.

Тому вважаю, що Верховна Рада України має чітко встановити  порядок вступу в дію податкових законів. При цьому податкові закони мають набирати чинність лише з початку нового бюджетного року.

Виключення із цього правила можливе лише в тих випадках, коли закон покращує становище платника податку. Крім цього, вважаю, що перед набуттям ними чинності закони в сфері оподаткування в обов`язковому порядку мають бути офіційно оприлюднені принаймні за 3 місяці до вступу Закону в силу.

У ряді випадків податкові органи видають підзаконні нормативно-правові акти, які, м`яко кажучи, не відповідають чинним законам.

Отже, пропоную запровадити порядок, за яким обов`язкові для виконання нормативно-правові акти з питань оподаткування приймаються лише у випадках, коли их прийняття прямо передбачено відповідними положеннями законів про оподаткування, і з тих питань, які визначено цими законами, а також встановити, що вони підлягають обов`язковій державній реєстраціи Міністерством юстиції. Акти, прийняті з порушенням цих вимог, повинні мати лише рекомендаційний характер і не бути обов`язковими для виконання.

Ще одне доповнення спрямовано на приведення чинної редакції Закону “Про систему оподаткування” у відповідність з Конституцією України, ст.125 якої прямо встановлює, що юрисдикція судів поширюється на всі правовідносини, що винкають у державі.

Пропонується також безпосередньо у законі закріпити загальновідоме положення про те, що відповідальність можлива лише за умови вини особи, яка порушила законодавство.

Реалізація цього законопроекту не потребує бюджетних витрат. Вважаю, що прийняття Закону “Про внесення змін та доповнень до Закону України “Про систему оподаткування” стане ще однією цеглиною у побудові в Україні правової держави.

Народний депутат України                                                       Л.Черновецький

Закон України “Про систему оподаткування”

В чинній редакції Закону ці статті відсутні	Стаття 2-1. Законодавство про оподаткуванняЗаконодавство про оподаткування грунтується на Конституції України і складається з цього Закону, інших законів про оподаткування та нормативно-правових актів, які мають відповідати положенням законів. Закони про оподаткування, а так само зміни і доповнення до них, за винятком тих, які вводять нові або збільшують обсяг існуючих пільг з оподаткування, зменшують ставки оподаткування та (або) розмір об`єкту оподаткування, пом`якшують відповідальність платників податку або іншим чином покращують їх становище, набувають чинності не раніше початку нового бюджетного року і не раніше трьох місяців з дня їх офіційного опублікування. Нормативно-правові акти з питань оподаткування приймаються лише у випадках, коли їх прийняття прямо передбачено відповідними положеннями законів про оподаткування, і з тих питань, які визначено цими законами і підлягають обов`язковій державній реєстрації у встановленому законодавством порядку. Нормативно-правові акти, прийняті без дотримання вимог, встановлених частиною третьою цієї статті обов`язкової сили не мають і носять рекомендаційний характер. Стаття 21. Розгляд спорів Спори з питань оподаткування розглядаються у судовому порядку.
Пункт 5) у частині першій статті 9 в чинній редакції відсутній	5) додержувати вимог, встановлених законами про оподаткування та нормативно-правовими актами, виданими відповідно до частини 3 статті 2-1 цього Закону
У чинній редакції статті 11 частина друга відсутня	Платник податку несе встановлену податковими законами відповідальність у разі наявності його вини в порушенні податкового законодавства
Зміни і доповнення до цього Закону, інших законів України про оподаткування стосовно пільг, ставок податків і зборів (обов`язкових платежів), механізму їх сплати вносяться до цього Закону, інших законів України про оподаткування не пізніше ніж за шість місяців до початку нового бюджетного року і набирають чинності з початку нового бюджетного року.	Частину 5 статті 1 вилучити

З метою забезпечення стабільності податкового законодавства та забезпечення справедливої відповідальності платників податків Верховна Рада Украини постановляє:

I. Внести до Закону Украини “Про систему оподаткування” такі зміни та доповнення:

1. Доповнити Закон статтями 2-1 та 21 такого змісту:

“Стаття 2-1. Законодавство про оподаткування

Законодавство про оподаткування грунтується на Конституції України і складається з цього Закону, інших законів про оподаткування та нормативно-правових актів, які мають відповідати положенням законів.

Закони про оподаткування, а так само зміни і доповнення до них, за винятком тих, які вводять нові або збільшують обсяг існуючих пільг з оподаткування, зменшують ставки оподаткування та (або) розмір об`єкту оподаткування, пом`якшують відповідальність платників податку або іншим чином покращують их становище, набувають чинності не раніше початку нового бюджетного року і не раніше трьох місяців з дня их офіційного опублікування.

Нормативно-правові акти з питань оподаткування приймаються лише у випадках, коли их прийняття прямо передбачено відповідними положеннями законів про оподаткування, і з тих питань, які визначено цими законами і підлягають обов`язковій державній реєстраціи у встановленому законодавством порядку.

Нормативно-правові акти, прийняті без дотримання вимог, встановлених частиною третьою цієи статті обов`язкової сили не мають і носять рекомендаційний характер”.

“Стаття 21. Розгляд спорів

Спори з питань оподаткування розглядаються у судовому порядку”.

2. Частину першу статті 9 доповнити пунктом 5) такого змісту:

“5) додержувати вимог, встановлених законами про оподаткування та нормативно-правовими актами, виданими відповідно до частини 3 статті 2-1 цього Закону”.

3. Доповнити статтю 11 частиною другою такого змісту:

“Платник податку несе встановлену податковими законами відповідальність у разі наявності його вини у порушеннях податкового законодавства”.

4. Частину 5 статті 1 вилучити.

ІІ. Цей Закон набуває чинності з дня його опублікування.

ІІІ. Кабінету Міністрів Украини, іншим державним органам та органам самоврядування у шостімісячний строк привести свои нормативно-правові акти у відповідність з цим Законом.

Проект